Organy podatkowe przyjmują dwa sprzeczne stanowiska odnośnie daty wykonania usługi refakturowanej: dla VAT- jest to moment faktycznego wykonania usługi; dla CIT- jest to moment wystawienia refaktury.
Właściwy moment określenia momentu wykonania refakturowanej usługi budzi niejednokrotnie wątpliwości podatników, w szczególności, jeśli refaktura jest wystawiana po upływie dłuższego czasu od daty wykonania pierwotnej usługi. Jednocześnie prawidłowego określenia momentu wykonania refakturowanej usługi jest niezbędne zarówno dla ustalenia momentu powstania przychodu w CIT jak i momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT.
Co ciekawe, stanowisko MF w kwestii ustalenia momentu wykonania usługi prezentowane w wydawanych interpretacjach podatkowych w odniesieniu do CIT jest odmienne od tych, które dotyczą VAT.
VAT
Odnosząc się do refakturowania na gruncie ustawy o VAT, organy stoją na stanowisku, że za moment zakończenia usług należy uznać dzień, w którym usługa ta została wykonana przez pierwotnego usługodawcę. Jak przykładowo uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5. maja 2010 sygn. IPPP1-443-702/10-2/AS: „Odnosząc się do daty wykonania usługi, w przypadku refakturowania usług, w ocenie tut. organu za dzień wykonania usługi należy niewątpliwie uznać dzień, w którym dana usługa się faktycznie zakończyła. Nie można odmiennie definiować, czy też modyfikować rzeczywistej daty wykonania usługi, z uwagi na fakt, iż będzie ona refakturowana.” Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2011 r. sygn. IBPP3/443-329/11/DG: „(…) za datę wykonania usługi transportowej, odsprzedawanej innemu podmiotowi, nie można uznać daty wystawienia przez Wnioskodawcę tzw. „refaktury” z tego tytułu. Za moment zakończenia usługi, również w przypadku refakturowania usługi transportowej, należy uznać dzień, w którym się ona faktycznie zakończyła”
Zgodnie ze stanowiskiem MF, jeśli wykonanie usługi ma być potwierdzone fakturą, to za datę powstania obowiązku podatkowego uważa się dzień wystawienia refaktury, jeśli ta refaktura została wystawiona w przeciągu 7 dni od dnia wykonania faktycznej usługi. Jeśliby więc refaktura nie została wystawiona w przeciągu 7 dni od dnia wykonania usługi (chociażby ze względu na późniejsze otrzymanie przez podmiot refakturujący faktury od pierwotnego świadczeniodawcy), to obowiązek podatkowy powinien zostać rozpoznany w 7 dniu po wykonaniu faktycznej usługi, a podmiot refakturujący może liczyć się z konsekwencjami karnoskarbowymi z tytułu wystawienia faktury po terminie.
Na marginesie zaznaczyć należy, że w niektórych, nielicznych interpretacjach MF prezentuje inne stanowisko, tj. uznające za moment wykonania usługi refakturowanej dzień wystawienia refaktury (por. interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7. czerwca 2011, sygn. ILPP2/443-462/11-4/BA)
CIT
Co ciekawe, całkowicie odmienne stanowisko zajmują organy, wydając interpretacje dotyczące ujęcia przychodu z tytułu refaktur w CIT.
Organy podatkowe jednolicie prezentują stanowisko, iż za moment powstania przychodu z tytułu refaktury należy uznać dzień, w którym została wystawiona refaktura. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 10. stycznia 2012, sygn. IPTPB3/423-258/11-4/KJ: „W przypadku refakturowania mamy do czynienia z wykonaniem przez refakturującego usługi innej, niż usługa, której refakturowanie dotyczy. Z uwagi, iż podmiot refakturujący jest jedynie pośrednikiem w przekazywaniu opłat pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługi, a rzeczywistym ich odbiorcą, przychód należny z tytułu refakturowania usług powinien być wykazany w dacie wystawienia refaktury.” Takie stanowisko zostało potwierdzone wielokrotnie przez organy podatkowe, np. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach z dn. 7. września 2011, sygn. IBPBI/2/423-691/11/BG oraz z dnia 3. lutego 2011, sygn. IBPBI/2/423-300/11/BG.
Niestety, w wydawanych interpretacjach organy nie uzasadniają powyższej tezy. Skoro organy jednoznacznie uznają dzień wystawienia refaktury za dzień powstania przychodu, to w świetle literalnego brzmienia art. 12 ust. 3a ustawy o CIT uznać należy, że przed tym dniem nie mogła zostać wykonana refakturowana usługa. W konsekwencji za moment wykonania usługi, której refakturowanie dotyczy, należałoby uznać dzień wystawienia refaktury (ewentualnie późniejszy).
Przykład
W dniu 20 sierpnia 2012 r. Spółka A wystawiła fakturę na rzecz B za usługę szkoleniową wykonaną 15 sierpnia 2012 r. Spółka B wystawiła refakturę na Spółkę C w dniu 2 września 20123r.
Komentarz
Dla celów VAT, zgodnie ze stanowiskami organów podatkowych za dzień wykonania usługi przez Spółkę B należy uznać 15 sierpnia 2012. Skoro Spółka B nie wystawiła w przeciągu 7 dni od daty szkolenia refaktury, to obowiązek podatkowy dla Spółki B powstał 22 sierpnia 2012. Z kolei w odniesieniu do CIT, w świetle stanowiska MF przychód spółki B powstał w dniu wystawienia refaktury 2 września. W konsekwencji za dzień wykonania usługi przez Spółkę B w świetle należy uznać 2 września 2012.
Reasumując, MF przyjmuje dwa sprzeczne stanowiska odnośnie daty wykonania usługi refakturowanej:
Podkreślić należy, że takie rozróżnienie nie znajduje uzasadnienia w treści obu ustaw podatkowych.
***
W świetle powyższego, jak również uwzględniając możliwość zmiany dotychczasowego podejścia organów podatkowych i przyjęcia jednolitej linii interpretacyjnej, podatnicy, wystawiający znaczne ilości refaktur, powinni rozważyć zabezpieczenie stosowanej metodologii poprzez uzyskanie wiążącej indywidualnej interpretacji Ministra Finansów.
Jeśli są państwo zainteresowani dalszymi informacjami na ten temat, prosimy o kontakt.
Właściwy moment określenia momentu wykonania refakturowanej usługi budzi niejednokrotnie wątpliwości podatników, w szczególności, jeśli refaktura jest wystawiana po upływie dłuższego czasu od daty wykonania pierwotnej usługi. Jednocześnie prawidłowego określenia momentu wykonania refakturowanej usługi jest niezbędne zarówno dla ustalenia momentu powstania przychodu w CIT jak i momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT.
Co ciekawe, stanowisko MF w kwestii ustalenia momentu wykonania usługi prezentowane w wydawanych interpretacjach podatkowych w odniesieniu do CIT jest odmienne od tych, które dotyczą VAT.
VAT
Odnosząc się do refakturowania na gruncie ustawy o VAT, organy stoją na stanowisku, że za moment zakończenia usług należy uznać dzień, w którym usługa ta została wykonana przez pierwotnego usługodawcę. Jak przykładowo uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 5. maja 2010 sygn. IPPP1-443-702/10-2/AS: „Odnosząc się do daty wykonania usługi, w przypadku refakturowania usług, w ocenie tut. organu za dzień wykonania usługi należy niewątpliwie uznać dzień, w którym dana usługa się faktycznie zakończyła. Nie można odmiennie definiować, czy też modyfikować rzeczywistej daty wykonania usługi, z uwagi na fakt, iż będzie ona refakturowana.” Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2011 r. sygn. IBPP3/443-329/11/DG: „(…) za datę wykonania usługi transportowej, odsprzedawanej innemu podmiotowi, nie można uznać daty wystawienia przez Wnioskodawcę tzw. „refaktury” z tego tytułu. Za moment zakończenia usługi, również w przypadku refakturowania usługi transportowej, należy uznać dzień, w którym się ona faktycznie zakończyła”
Zgodnie ze stanowiskiem MF, jeśli wykonanie usługi ma być potwierdzone fakturą, to za datę powstania obowiązku podatkowego uważa się dzień wystawienia refaktury, jeśli ta refaktura została wystawiona w przeciągu 7 dni od dnia wykonania faktycznej usługi. Jeśliby więc refaktura nie została wystawiona w przeciągu 7 dni od dnia wykonania usługi (chociażby ze względu na późniejsze otrzymanie przez podmiot refakturujący faktury od pierwotnego świadczeniodawcy), to obowiązek podatkowy powinien zostać rozpoznany w 7 dniu po wykonaniu faktycznej usługi, a podmiot refakturujący może liczyć się z konsekwencjami karnoskarbowymi z tytułu wystawienia faktury po terminie.
Na marginesie zaznaczyć należy, że w niektórych, nielicznych interpretacjach MF prezentuje inne stanowisko, tj. uznające za moment wykonania usługi refakturowanej dzień wystawienia refaktury (por. interpretacja Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7. czerwca 2011, sygn. ILPP2/443-462/11-4/BA)
CIT
Co ciekawe, całkowicie odmienne stanowisko zajmują organy, wydając interpretacje dotyczące ujęcia przychodu z tytułu refaktur w CIT.
Organy podatkowe jednolicie prezentują stanowisko, iż za moment powstania przychodu z tytułu refaktury należy uznać dzień, w którym została wystawiona refaktura. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 10. stycznia 2012, sygn. IPTPB3/423-258/11-4/KJ: „W przypadku refakturowania mamy do czynienia z wykonaniem przez refakturującego usługi innej, niż usługa, której refakturowanie dotyczy. Z uwagi, iż podmiot refakturujący jest jedynie pośrednikiem w przekazywaniu opłat pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługi, a rzeczywistym ich odbiorcą, przychód należny z tytułu refakturowania usług powinien być wykazany w dacie wystawienia refaktury.” Takie stanowisko zostało potwierdzone wielokrotnie przez organy podatkowe, np. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach z dn. 7. września 2011, sygn. IBPBI/2/423-691/11/BG oraz z dnia 3. lutego 2011, sygn. IBPBI/2/423-300/11/BG.
Niestety, w wydawanych interpretacjach organy nie uzasadniają powyższej tezy. Skoro organy jednoznacznie uznają dzień wystawienia refaktury za dzień powstania przychodu, to w świetle literalnego brzmienia art. 12 ust. 3a ustawy o CIT uznać należy, że przed tym dniem nie mogła zostać wykonana refakturowana usługa. W konsekwencji za moment wykonania usługi, której refakturowanie dotyczy, należałoby uznać dzień wystawienia refaktury (ewentualnie późniejszy).
Przykład
W dniu 20 sierpnia 2012 r. Spółka A wystawiła fakturę na rzecz B za usługę szkoleniową wykonaną 15 sierpnia 2012 r. Spółka B wystawiła refakturę na Spółkę C w dniu 2 września 20123r.
Komentarz
Dla celów VAT, zgodnie ze stanowiskami organów podatkowych za dzień wykonania usługi przez Spółkę B należy uznać 15 sierpnia 2012. Skoro Spółka B nie wystawiła w przeciągu 7 dni od daty szkolenia refaktury, to obowiązek podatkowy dla Spółki B powstał 22 sierpnia 2012. Z kolei w odniesieniu do CIT, w świetle stanowiska MF przychód spółki B powstał w dniu wystawienia refaktury 2 września. W konsekwencji za dzień wykonania usługi przez Spółkę B w świetle należy uznać 2 września 2012.
Reasumując, MF przyjmuje dwa sprzeczne stanowiska odnośnie daty wykonania usługi refakturowanej:
- dla VAT- jest to moment faktycznego wykonania usługi
- dla CIT- jest to moment wystawienia refaktury.
Podkreślić należy, że takie rozróżnienie nie znajduje uzasadnienia w treści obu ustaw podatkowych.
***
W świetle powyższego, jak również uwzględniając możliwość zmiany dotychczasowego podejścia organów podatkowych i przyjęcia jednolitej linii interpretacyjnej, podatnicy, wystawiający znaczne ilości refaktur, powinni rozważyć zabezpieczenie stosowanej metodologii poprzez uzyskanie wiążącej indywidualnej interpretacji Ministra Finansów.
Jeśli są państwo zainteresowani dalszymi informacjami na ten temat, prosimy o kontakt.
RSS Feed
